אין ספק שחשבוניות פיקטיביות הן בגדר "מכת מדינה" ושהן מהוות כיום את עבירת המס הנפוצה ביותר. כתוצאה נוטים בתי המשפט להתייחס לתופעה בחומרה יתרה, תוך שימוש בכינויים כדוגמת "אבי אבות הטומאה". לאחרונה דחה בימ"ש העליון ערעור של סוחר מתכות, ניסים גלם, אשר נדון לעונש של 10 שנות מאסר בגין השמטת הכנסות ומע"מ בהיקף של עשרות מליוני שקלים תוך שימוש בחשבוניות פיקטיביות (ע"פ 5783/12). במה מדובר? מדוע זהו תחום שכה קורץ לעבריינים? כיצד עלולים גם אזרחים תמימים שומרי חוק להסתבך עם חשבוניות אלה ומה אפשר לעשות?
מהי חשבונית פיקטיבית?
"חשבונית פיקטיבית" היא חשבונית שהוצאה שלא כדין, כלומר היא לא משקפת את העסקה המתוארת בה. המקרה השכיח ביותר הוא חשבונית שהעוסק שהוציא אותה לכאורה הוא פיקטיבי, כלומר שמדובר בחברה שאינה קיימת כלל (היא קיימת "על הנייר" בלבד). דוגמא למקרה שחוזר ונשנה הינו ספק של העסק שמקפיד להעביר חשבוניות כאשר מספק סחורה אך החשבונית אינה שלו כלל ונושאת מספר עוסק מורשה קיים אחר, אשר מוציא החשבונית השתמש בו ללא ידיעתו של אותו עוסק מורשה.
מקרה שכיח נוסף הוא מה שמקובל לכנות "חשבונית זרה". מדובר בחשבונית אשר מאחוריה נמצאת עסקה אמיתית, אך העסקה לא היתה בין הצדדים הרשומים בחשבונית או שמהותה היתה שונה מזו שצוינה בחשבונית. דוגמא מוכרת הינה מצב שבו עוסק מקבל חשבוניות של גורם אחר שלא נתן את השירות. יש לשים לב שגם הוצאת חשבונית כזו ושימוש בה נחשבים כעבירה.
מהי המוטיבציה לשימוש בחשבוניות פיקטיביות?
מוציא החשבונית הפיקטיבית בדרך כלל אינו מדווח לרשויותעל ההכנסות שהוא מקבל (על הנייר בלבד, כמובן) וכך נמנע מתשלומי מע"מ ומסהכנסה בגין אותן חשבוניות. לעיתים קרובות מדובר בעבריינים המשתמשים בשורה של חברות פיקטיביות חסרות פעילות אשר הוקמו במיוחד לצורך זה. לעומת זאת, מקבל החשבונית מרוויח מכך שהוא יכול "להזדכות על המע"מ שבחשבונית", כלומר לתבוע מע"מ תשומות בגין החשבוניתולהקטין את הכנסותיו המדווחות לצורך תשלום מס הכנסה. ישנם מקרים שבהם מנפיק החשבונית זוכה לתמורה כספית ממקבל החשבונית ("עמלה"). כלומר, מקבל החשבונית מקבל החזריםמהמדינה ומתחלק בהם עם מנפיק החשבונית. לעיתים (בד"כ במקרה של חשבונית זרה) למקבל החשבונית אכן היתה הוצאה אמיתית (למשל העסקת פועלים), אך ספק השירות או הטובין שלו אינו רשום כעוסק כדין, ולכן ספק השירות מביא לו במקום זאת חשבונית של עוסק אחר כדי "לכסות" על ההוצאה.
האם השימוש בחשבונית פיקטיבית הוא תמיד פלילי?
כאמור, ככלל בתי המשפט נוטים להתייחס לשימוש בחשבונית פיקטיבית בחומרה יתרה. כל מי שהשתמש (ותבע מע"מ תשומות) בחשבונית ביודעו שהיא פיקטיבית יואשם בוודאות בהעלמת מס. אך גם מי שרק חשד שמדובר בחשבונית פיקטיבית ולא בדק אותה היטב עשוי להיות מואשם בפלילים. בפרשת תורג'מן (רע"פ 9008/01) פסק בימ"ש העליון: "השאלה אם העוסק ידע, או חשד, כי העוסק שהוציא את החשבונית הכוזבת לא שילם למס ערך מוסף את סכום המע"מ הנקוב בחשבונית, אינה מעלה או מורידה [לעניין שאלת אשמתו]".
השימוש בחשבונית פיקטיבית יחשב איפוא לא פלילי רק אם מקבל החשבונית יוכיח באופן פוזיטיבי שהוא היה "קורבן תמים" ותם לב של מוציא החשבונית. לשם כך עליו להוכיח שאכן התקיימה עסקה, שהחשבונית היא תקינה על פניה ולא מעוררת חשד ברור, וכי הוא נקט אמצעים סבירים כדי לאמת את האותנטיות של החשבונית ואת זהות העוסק (למשל פניה בנושא לרשות המסים). יודגש, כי מי ש"עצם את עיניו" והתעלם מחשדו שלו עלול להיות מורשע. על מקבל החשבונית להוכיח למעשה שהוא לא היה יכול לדעת שמדובר בחשבונית פיקטיבית.
סנקציות אזרחיות בגין חשבונית פיקטיבית
יש לשים לב שמלבד סנקציות פליליות יש לרשות המסים שורה של סנקציות אזרחיות אותן הן יכולות לנקוט במקרה של חשבונית פיקטיבית. בנוסף לאי הכרה בתשומות עצמן, רשות המסים יכולה להטיל על עוסק שתבע מע"מ בגין חשבוניות פיקטיביות גם כפל מס (לפי ס' 50 לחוק מע"מ), קנסות, והחמור מכל – לפסול לחלוטין את ספריו (זאת לפי ס' 77ב לחוק). כתוצאה הנזק הכספי מהחשבוניות הפיקטיביות עלול לעלות בהרבה על סכום החשבוניות עצמן. בימ"ש העליון קבע אומנם בהלכת מאלרז (ע"א 4069/03), כי אין להטיל סנקציות על עוסק שיוכיח כי "לא התרשל ונקט בכל האמצעים הסבירים לוודא כי החשבונית הוצאה כדין, לרבות אימות החשבונית וזהות העוסק", אך בפועל כמעט בלתי אפשרי להוכיח זאת. לכן יתכנו מצבים בהם העוסק לא יועמד לדין פלילי (משום שלא יהיה אפשר להוכיח שהוא חשד שמדובר בחשבונית פיקטיבית) אך עדיין יוטלו עליו סנקציות אזרחיות. לאור זאת מומלץ להתייעץ תמיד בנושא עם עורך דין העוסק בתחום המסים הבקיא הן בהיבטים האזרחים והן בהיבטים הפליליים.
עו"ד קובי כהן הינו בכיר לשעבר במס הכנסה ואף שימש כפקיד השומה ביחידה הארצית במס הכנסה וכן במספר תפקידי רוחב בכירים ברשות המיסים. כיום משמש עו"ד כהן כמרצה בתחומי המס בפני פורומים של לשכת עורכי הדין, לשכת רואי החשבון, חבר בצוות התגובות של לשכת עורכי הדין בענייני חקיקת מס ושותף בצוות הדיונים עם רשויות המס בישראל לשם עיצוב חקיקת המס בישראל.
לקבלת ייעוץ ראשוני צרו קשר עם משרדנו בטל': 03-5296666 או בדוא"ל coby@taxfirm.co.il
במקרים דחופים ניתן לפנות לנייד מספר: 0506210162